A Constituição Federal de 1988 estabelece logo no seu início, em seus princípios fundamentais “os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa” logo, o exercício de atividade lícita é um direito fundamental, econômico e social do brasileiro, que ao constituir sociedade, no seu Contrato Social deve definir o “Objetivo Social”, que vem a ser a sua atividade. Ora, a definição da Atividade Principal da empresa é fundamental até para ser admitido o seu registro, na medida em que a Constituição Federal de 1988, parágrafo único do art. 170 garante o exercício de atividades profissionais ou econômicas lícitas, assim também, é a atividade desenvolvida na empresa que determina a qual tipo de fiscalização deverá submeter-se.
O conceito de Atividade Preponderante é feito através do conhecimento da função exercida na produção de bens ou serviços que trás maior contribuição para a geração do valor adicionado da unidade, como prática geral e primordial, tomando-se a receita operacional da atividade como aproximação do conceito de valor adicionado. Portanto, na prática, define-se como atividade principal a que gera maior receita operacional para o estabelecimento. Já as atividades secundárias são aquelas de produção de bens ou serviços complementares e exercidos na mesma unidade de produção, além da atividade principal, como por exemplo, o transporte de mercadorias exercido pelo próprio fabricante destas. O valor adicionado da atividade secundária deve ser inferior ao que resulta da atividade principal.
Sobre o direito creditório, a jurisprudência dos tribunais superiores é pacífica, em relação aos impostos indiretos, que são aqueles que incidem sobre a produção e a circulação, cujo ônus é suportado pelo contribuinte de fato, estando embutidos ou destacados no documento fiscal. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao desempenho da atividade empresarial. Assim considerando, uma empresa no ramo de distribuição de aços com o CNAE 4685-1 “Comércio Atacadista de Produtos Siderúrgicos e Metalúrgicos”, mas que na realidade devido às peculiaridades de mercado exerce atividade cujo conceito é o de industrialização, poderá ter problemas fiscais em relação aos créditos.
Conforme conceito do novo RIPI estabelecido pelo Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010, “industrialização” é: “qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo”, assim, a simples mudança de embalagem ou o desenrolar de uma bobina de aço pode ser entendida como uma atividade industrial.
Assim considerando, o simples erro de classificação econômica no CNAE, por ser uma obrigação acessória, não é motivo para imposição de sanção, no entendimento dos tribunais, no entanto, o aproveitamento de créditos de insumos e do ICMS incidente sobre o consumo de energia elétrica pode gerar problemas e aumento de carga tributária:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO RETIDO. OBTENÇÃO DE CERTIDÃO NEGATIVA DE DÉBITO. IRREGULARIDADES CADASTRAIS IMPOSTAS PELA SRF. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. NEGATIVA INJUSTIFICADA. 1. Agravo retido apreciado concomitantemente a apelação, haja vista coincidirem as alegações. 2. Impossibilidade de recusa na expedição de CND, ante a mera alegação de existência de irregularidade cadastral referente ao código de atividade de determinadas filiais da impetrante (CNAE), vez que se trata de mero descumprimento de obrigação acessória, não restando demonstrada a existência de débito. 3. Neste diapasão, "O descumprimento de obrigação meramente acessória não tem o condão de obstar a expedição de certidão que ateste a inexistência de débitos constituídos contra a empresa, no caso de CND, ou a existência de débitos lançados, mas com a exigibilidade suspensa, no caso de certidão positiva com efeitos de negativa (CPD-EN)" (AMS 2006.33.00.008277-0/BA, Rel. Desembargador Federal Leomar Barros Amorim De Sousa, Oitava Turma, e-DJF1 p.599 de 28/03/2008) 4. Agravo retido, apelação e remessa oficial desprovidos (TRF1 – MAS – 200638000324858 – 02/03/2010).
O erro do CNAE não pune, mas, a lei veda o aproveitamento do crédito do ICMS – Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços, nas entradas de produtos e ou serviços alheios à atividade do contribuinte, nos termos do parágrafo primeiro do artigo 20, da Lei nº 87, de 13 de setembro de 1996, sendo também pacífica a jurisprudência:
Art. 20 Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
§ 1º Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.
Ou ainda o aproveitamento total do imposto destacado a título de ICMS incidente sobre o consumo de energia elétrica somente pode ser aproveitado por aquelas empresas que exercem função preponderantemente industrial, nos termos do artigo 33, da Lei nº 87, de 13 de setembro de 1996:
Art. 33 Na aplicação do art. 20 observar-se-á o seguinte:
I somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento nele entradas a partir de 1o de janeiro de 2011;
II somente dará direito a crédito a entrada de energia elétrica no estabelecimento:
b) quando consumida no processo de industrialização;
TRIBUTÁRIO. ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO. AQUISIÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. MATÉRIA CONSTITUCIONAL. CONHECIMENTO. INVIABILIDADE. 1. Energia elétrica e serviços de telecomunicação não podem, em regra, ser considerados insumos para fins de creditamento do ICMS. A legislação federal admite apenas excepcionalmente o aproveitamento do crédito, nos estritos termos e limites previstos no art. 33, II, da LC 87/1996 (contribuintes que atuem no mercado de energia elétrica e a utilizem em processo industrial ou de exportação). 2. Hipótese em que o Tribunal de origem consignou expressamente que a contribuinte não comprovou exercer atividade industrial, o que nem sequer é impugnado no Agravo Regimental (questão incontroversa). Impossível, pois, o creditamento pleiteado. 3. Inviável analisar a suposta inconstitucionalidade da legislação que regula o creditamento do tributo estadual, por ofensa ao princípio da não cumulatividade (art. 155, § 2º, I, da CF), sob pena de invasão da competência do STF. 4. Agravo Regimental não provido (STJ – Superior Tribunal de Justiça – AGA – Agravo Regimental em Agravo de Instrumento 1182149 – Processo nº 200900770327 – Segunda Turma – Relator: Ministro Herman Benjamin – 16/03/2010).
Também, o crédito do imposto incidente sobre as aquisições de produtos para o ativo imobilizado à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) ou ainda o aproveitamento do crédito sobre mercadorias destinadas ao uso e consumo, que passa a ser permitido a partir de 1º de janeiro de 2011 pode encontrar grave resistência na incorreta classificação da empresa no CNAE – Código Nacional de Atividade Econômica.
O conceito de Atividade Preponderante é feito através do conhecimento da função exercida na produção de bens ou serviços que trás maior contribuição para a geração do valor adicionado da unidade, como prática geral e primordial, tomando-se a receita operacional da atividade como aproximação do conceito de valor adicionado. Portanto, na prática, define-se como atividade principal a que gera maior receita operacional para o estabelecimento. Já as atividades secundárias são aquelas de produção de bens ou serviços complementares e exercidos na mesma unidade de produção, além da atividade principal, como por exemplo, o transporte de mercadorias exercido pelo próprio fabricante destas. O valor adicionado da atividade secundária deve ser inferior ao que resulta da atividade principal.
Sobre o direito creditório, a jurisprudência dos tribunais superiores é pacífica, em relação aos impostos indiretos, que são aqueles que incidem sobre a produção e a circulação, cujo ônus é suportado pelo contribuinte de fato, estando embutidos ou destacados no documento fiscal. O direito ao crédito decorre da utilização de insumo que esteja vinculado ao desempenho da atividade empresarial. Assim considerando, uma empresa no ramo de distribuição de aços com o CNAE 4685-1 “Comércio Atacadista de Produtos Siderúrgicos e Metalúrgicos”, mas que na realidade devido às peculiaridades de mercado exerce atividade cujo conceito é o de industrialização, poderá ter problemas fiscais em relação aos créditos.
Conforme conceito do novo RIPI estabelecido pelo Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010, “industrialização” é: “qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo”, assim, a simples mudança de embalagem ou o desenrolar de uma bobina de aço pode ser entendida como uma atividade industrial.
Assim considerando, o simples erro de classificação econômica no CNAE, por ser uma obrigação acessória, não é motivo para imposição de sanção, no entendimento dos tribunais, no entanto, o aproveitamento de créditos de insumos e do ICMS incidente sobre o consumo de energia elétrica pode gerar problemas e aumento de carga tributária:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO RETIDO. OBTENÇÃO DE CERTIDÃO NEGATIVA DE DÉBITO. IRREGULARIDADES CADASTRAIS IMPOSTAS PELA SRF. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. NEGATIVA INJUSTIFICADA. 1. Agravo retido apreciado concomitantemente a apelação, haja vista coincidirem as alegações. 2. Impossibilidade de recusa na expedição de CND, ante a mera alegação de existência de irregularidade cadastral referente ao código de atividade de determinadas filiais da impetrante (CNAE), vez que se trata de mero descumprimento de obrigação acessória, não restando demonstrada a existência de débito. 3. Neste diapasão, "O descumprimento de obrigação meramente acessória não tem o condão de obstar a expedição de certidão que ateste a inexistência de débitos constituídos contra a empresa, no caso de CND, ou a existência de débitos lançados, mas com a exigibilidade suspensa, no caso de certidão positiva com efeitos de negativa (CPD-EN)" (AMS 2006.33.00.008277-0/BA, Rel. Desembargador Federal Leomar Barros Amorim De Sousa, Oitava Turma, e-DJF1 p.599 de 28/03/2008) 4. Agravo retido, apelação e remessa oficial desprovidos (TRF1 – MAS – 200638000324858 – 02/03/2010).
O erro do CNAE não pune, mas, a lei veda o aproveitamento do crédito do ICMS – Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços, nas entradas de produtos e ou serviços alheios à atividade do contribuinte, nos termos do parágrafo primeiro do artigo 20, da Lei nº 87, de 13 de setembro de 1996, sendo também pacífica a jurisprudência:
Art. 20 Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.
§ 1º Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.
Ou ainda o aproveitamento total do imposto destacado a título de ICMS incidente sobre o consumo de energia elétrica somente pode ser aproveitado por aquelas empresas que exercem função preponderantemente industrial, nos termos do artigo 33, da Lei nº 87, de 13 de setembro de 1996:
Art. 33 Na aplicação do art. 20 observar-se-á o seguinte:
I somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao uso ou consumo do estabelecimento nele entradas a partir de 1o de janeiro de 2011;
II somente dará direito a crédito a entrada de energia elétrica no estabelecimento:
b) quando consumida no processo de industrialização;
TRIBUTÁRIO. ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. SERVIÇOS DE COMUNICAÇÃO. AQUISIÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. MATÉRIA CONSTITUCIONAL. CONHECIMENTO. INVIABILIDADE. 1. Energia elétrica e serviços de telecomunicação não podem, em regra, ser considerados insumos para fins de creditamento do ICMS. A legislação federal admite apenas excepcionalmente o aproveitamento do crédito, nos estritos termos e limites previstos no art. 33, II, da LC 87/1996 (contribuintes que atuem no mercado de energia elétrica e a utilizem em processo industrial ou de exportação). 2. Hipótese em que o Tribunal de origem consignou expressamente que a contribuinte não comprovou exercer atividade industrial, o que nem sequer é impugnado no Agravo Regimental (questão incontroversa). Impossível, pois, o creditamento pleiteado. 3. Inviável analisar a suposta inconstitucionalidade da legislação que regula o creditamento do tributo estadual, por ofensa ao princípio da não cumulatividade (art. 155, § 2º, I, da CF), sob pena de invasão da competência do STF. 4. Agravo Regimental não provido (STJ – Superior Tribunal de Justiça – AGA – Agravo Regimental em Agravo de Instrumento 1182149 – Processo nº 200900770327 – Segunda Turma – Relator: Ministro Herman Benjamin – 16/03/2010).
Também, o crédito do imposto incidente sobre as aquisições de produtos para o ativo imobilizado à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) ou ainda o aproveitamento do crédito sobre mercadorias destinadas ao uso e consumo, que passa a ser permitido a partir de 1º de janeiro de 2011 pode encontrar grave resistência na incorreta classificação da empresa no CNAE – Código Nacional de Atividade Econômica.
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